1

Tatbestand

2

Streitig sind die Umsatzsteuerfestsetzung für 2013 einschließlich der Umsetzung einer tatsächlichen Verständigung.

3

Der Kläger betreibt ein Unternehmen auf den Gebieten des Reisegewerbes (u.a. Obst- und Gemüsehandel), des gewerblichen Güterkraftverkehrs sowie der Fahrzeugaufbereitung. Herr G aus I fertigte für den Kläger die laufende Buchführung, die Jahresabschlüsse/Gewinnermittlungen, die Voranmeldungen und die Steuererklärungen. Dem Kläger ist die Besteuerung seiner Umsätze nach vereinnahmten Entgelten genehmigt worden.

4

Für das Jahr 2013 reichte der Kläger seine Umsatzsteuererklärung am 16.12.2014 ein, aus der sich eine Umsatzsteuer von 495,20 € ergab und die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstand.

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Am 11.8.2015 fand beim Kläger eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt, die nach einer Prüfungserweiterung auch den Zeitraum 2013 umfasste. Am 15.6.2016 wurde durch das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung (StrafaFA) N gegen den Kläger ein Strafverfahren u.a. wegen Abgabe unrichtiger Umsatzsteuervoranmeldungen I/2013 bis I/2016 eingeleitet.

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Abschließend fand am 10.1.2018 eine Schlussbesprechung zur Umsatzsteuersonderprüfung in den Diensträumen des Hauptzollamts, Finanzkontrolle Schwarzarbeit (FKS), in I statt, an der ausweislich des Berichts über die Umsatzsteuersonderprüfung vom 19.1.2018 und eines Aktenvermerks der FKS über die Schlussbesprechung (Stehordner, Trennblatt FKS) folgende Personen teilnahmen: der Kläger, sein Strafverteidiger Herr Rechtsanwalt T mit Vollmacht und Frau T als steuerrechtlicher Beistand, der Fahndungsprüfer Herr H vom StrafAFA N, Herr J als Sachbearbeiter der Deutschen Rentenversicherung (DRV) …, Frau L von der FKS I und der Umsatzsteuersonderprüfer vom Finanzamt I, Herr O. Der weitere strafrechtliche Verteidiger des Klägers, der Prozessbevollmächtigte, nahm trotz Kenntnis über den Termin nicht an der Schlussbesprechung teil.

7

Im Rahmen dieser Schlussbesprechung erfolgte eine tatsächliche Verständigung, an der ausweislich des Protokolls über diese tatsächliche Verständigung der Kläger und Herr Rechtsanwalt T sowie für das Festsetzungsfinanzamt Frau W (Sachgebietsleiterin für Umsatzsteuersonderprüfung und für den Festsetzungsbereich) und Herr O teilnahmen. Diese lautete für den Zeitraum 2013 dahin, dass für den Speditionsteil eine Zuschätzung von Umsätzen i.H.v. 30.000 € zuzüglich 5.700 € Umsatzsteuer (19 %) und für den übrigen gewerblichen Teil (An- und Verkauf von Obst und Gemüse) eine Zuschätzung von Umsätzen i.H.v. 5.000 € zzgl. 350 € Umsatzsteuer (7 %) vorgenommen werden. Das Protokoll über die tatsächliche Verständigung ist vom Kläger persönlich und von Frau W als Sachgebietsleiterin des Finanzamts unterzeichnet worden und hat auszugsweise folgenden Wortlaut:

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„A. Vorbemerkung

9

…

10

3.              Mit dem Abschluss der Vereinbarung sind die Beteiligten an die vereinbarte Tatsachenbehandlung gebunden. Diese ist damit späteren Rechtsstreitigkeiten grundsätzlich entzogen. Die Vereinbarung bedarf grundsätzlich der Umsetzung in den Verwaltungsakt, für den die tatsächlichen Verständigung bestimmt ist (Verwirklichung der tatsächlichen Verständigung). …

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B. Ergebnis der Verhandlung

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• 1.13

  Die Verhandlungsteilnehmer stimmen darüber überein, dass wegen erschwerter Sachverhaltsermittlungen hinsichtlich folgender strittiger Punkte die Voraussetzungen für eine tatsächliche Verständigung vorliegen:              erhebliche Mängel in der Buch- und Kassenführung

• 2.14

  Zum Zwecke der Verfahrensbeschleunigung bzw. –vereinfachung und zur Herstellung des Rechtsfriedens wird deshalb verbindlich vereinbart, hinsichtlich der o.a. strittigen Punkte bei der Besteuerung folgenden Sachverhalt zugrunde zu legen:Aufgrund der unvollständigen Erfassung der vereinnahmten Erlöse in der Buchführung, werden die folgenden Zuschätzungen vorgenommen. …“

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Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf das Protokoll über eine tatsächliche Verständigung vom 10.1.2018 (Stockakte USt 2013).

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Der von der FKS zur Erörterung der Sach- und Rechtslage am 10.1.2018 angefertigte Aktenvermerk (Stehordner, Trennblatt FKS) hat auszugsweise folgenden Wortlaut:

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„…

18

• 3.19

  Als Ergebnis der Besprechung haben die Gesprächsteilnehmer folgende Grundlagen festgehalten, auf denen das Ermittlungsverfahren zum Abschluss gebracht werden soll:

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…

21

c. folgende konkrete Werte wurden festgestellt:

22

…

23

Zusätzliche Transporterlöse (brutto) Jahr 2013 Summe 19.597,66 EUR …

24

…

25

e. Zur Beschleunigung des Besteuerungsverfahrens und zur Vermeidung von Rechtsstreitigkeiten unterzeichnete der Beschuldigte im Besteuerungsverfahren eine tatsächliche Verständigung auf der Grundlage der steuerlichen Ausführungen der USST.

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…“

27

In seinem Prüfungsbericht vom 19.1.2018 stellte der Prüfer unter Tz. 2.4 fest, dass bei Auswertung der Bankunterlagen Geldeingänge (für 2013: 19.870,17 €) zu verzeichnen seien, die er der Buchführung nicht habe zuordnen können. Diese Beträge seien noch der Umsatzsteuer zu unterwerfen (für 2013: Nettoumsatz 16.697,62 € zzgl. 3.172,55 € Umsatzsteuer). Unter Tz. 2.4 des Prüfungsberichts heißt es zudem noch: „Tatsächliche Verständigung: Die Werte hinsichtlich der Zuschätzung wurden in Rahmen einer tatsächlichen Verständigung vereinbart (vgl. Protokoll vom 10.01.2018)“. Hierneben stellte der Prüfer fest, dass der Kläger in seinen Voranmeldungen bzw. Jahreserklärungen für die Jahre 2013-2016 Vorsteuern aus Scheinrechnungen geltend gemacht habe, die zu versagen seien. Schließlich sei die Vorsteuer für einen am 31.3.2015 erworbenen, auf den Sohn des Klägers, B P , zugelassenen und laut Versicherungsschein ausschließlich privat genutzten PKW BMW 530 D zu versagen, weil der PKW nicht für das Unternehmen des Klägers bezogen worden sei. Auf den Prüfungsbericht vom 19.1.2018 wird Bezug genommen (Betriebsprüfungsakte).

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Der Beklagte erließ daraufhin einen nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2013 vom 30.1.2018, mit dem die Umsatzsteuer auf 21.080,93 € festgesetzt wurde. Er berücksichtigte um insgesamt 46.697,62 € höhere Umsätze zu 19 % (Zuschätzung laut tatsächlicher Verständigung i.H.v. 30.000 € und laut Bankunterlagen nicht versteuerte Umsätze i.H.v. 16.697,62 €), um 5.000 € höhere Umsätze zu 7 % (Zuschätzung laut tatsächlicher Verständigung) sowie um 11.363,30 € geringere Vorsteuern wegen Vorliegens von Scheinrechnungen. Den Vorbehalt der Nachprüfung ließ der Beklagte zunächst bestehen. Gegen den Änderungsbescheid wandte sich der Kläger mit einem nicht näher begründeten Einspruch.

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Mit Einspruchsentscheidung vom 21.3.2018, die ausweislich des Eingangsstempels des Prozessbevollmächtigten des Klägers am 26.03.2018 beim Prozessbevollmächtigten eingegangen ist, wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Es hätten nach Aktenlage keine Gründe festgestellt werden können, die eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids begründen könnten. Mit der Einspruchsentscheidung wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben.

30

Der Kläger hat am 26.4.2018 Klage erhoben, zu deren Begründung er wie folgt ausführt: Die tatsächliche Verständigung könne nicht als Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer 2013 dienen. Zum einen habe sie auf falschen Grundlagen beruht. Insbesondere die Zuschätzung für den Speditionsanteil sei mit 30.000 € zu hoch angesetzt. Unter Tz. 2.4 seien für 2013 bereits Geldeingänge i.H.v. 19.870,17 € als Einnahmen berücksichtigt worden. Auch sei der tatsächlichen Verständigung zugrunde gelegt worden, dass die Vorsteuer aus der Anschaffung des PKW BMW 530 D, amtliches Kennzeichen …-… 000, zu Unrecht geltend gemacht worden sei, ohne zu prüfen, ob die Nutzung tatsächlich ausschließlich privat erfolgt sei. Zum anderen sei die tatsächliche Verständigung nicht wirksam zustande gekommen. Der Kläger sei sich bei Unterzeichnung der tatsächlichen Verständigung nicht bewusst gewesen, dass eine solche Verständigung grundsätzlich einer späteren Überprüfung entzogen sei. Er sei in diesem Zusammenhang nicht ausreichend beraten gewesen. Der eigentliche steuerliche Berater des Klägers sei an der Verständigung nicht beteiligt gewesen.

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Der Kläger hat im Erörterungstermin vom 6.2.2019 sinngemäß beantragt,

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den Umsatzsteuerbescheid für 2013 vom 30.1.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.3.2018 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung führt er aus, dass die getroffene tatsächliche Verständigung wirksam zustande gekommen sei. Da es dem Kläger freistehe, welchen Vertreter er für seine steuerlichen Belange einsetze, könne er mit dem Einwand, dass sein Steuerberater, Herr G, an der Verständigung nicht beteiligt gewesen sei, nicht durchdringen. Nach den Unterlagen sei der Kläger von Herrn Rechtsanwalt T über die Folgen der tatsächlichen Verständigung eingehend informiert worden. Da der mit dem Autohaus F T GmbH & Co. KG geschlossene Kaufvertrag vom 31.3.2015 datiere, betreffe der hier geltend gemachte Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des BMW 530 D nicht das Streitjahr 2013, sondern das Jahr 2015.

36

Es hat ein Erörterungstermin vor der Berichterstatterin am 6.2.2019 stattgefunden. Es wird auf das Protokoll zum Erörterungstermin Bezug genommen. Im Erörterungstermin hat der Prozessbevollmächtigte des Klägers erklärt, dass der Streitpunkt des Vorsteuerabzugs aus der Anschaffung des PKW BMW 530 D nicht mehr weiter verfolgt werde.

37

Die Sache ist am 16.5.2019 vor dem Senat mündlich verhandelt worden. Es wird auf das Sitzungsprotokoll Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe

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1. Die Klage ist teilweise begründet.

40

Der Umsatzsteuerbescheid für 2013 vom 30.1.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.3.2018 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung – FGO).

41

Der Beklagte hat nach der die Beteiligten und den Senat bindenden tatsächlichen Verständigung vom 10.01.2018 zwar zu Recht Umsatzzuschätzungen i.H.v. 30.000 € zuzüglich 5.700 € Umsatzsteuer (19 %) und i.H.v. 5.000 € zzgl. 350 € Umsatzsteuer (7 %) vorgenommen. Hierneben war jedoch kein Raum für die Berücksichtigung weiterer Umsätze i.H.v. 16.697,62 € zzgl. 3.172,55 € Umsatzsteuer (19 %), die sich für den Prüfer nach Auswertung der Bankunterlagen ergeben hatten. Den Vorsteuerabzug hat der Beklagte zu Recht um die vom Prüfer festgestellten Vorsteuern aus Scheinrechnungen vermindert.

42

a) Die Umsatzzuschätzungen i.H.v. 30.000 € zuzüglich 5.700 € Umsatzsteuer (19 %) und i.H.v. 5.000 € zzgl. 350 € Umsatzsteuer (7 %) sind rechtmäßig. Die tatsächliche Verständigung vom 10.01.2018, mit der entsprechende Besteuerungsgrundlagen angenommen wurden, ist für das Gericht bindend. Eine tatsächliche Verständigung ist für das Gericht bindend, wenn sich die Vereinbarung auf Sachverhaltsfragen – nicht aber auf Rechtsfragen – bezieht, der Sachverhalt die Vergangenheit betrifft, die Sachverhaltsermittlung erschwert ist und die tatsächliche Verständigung nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt. Darüber hinaus setzt eine wirksame Sachverhaltsvereinbarung voraus, dass auf Seiten der Finanzbehörde an der Vereinbarung ein Amtsträger beteiligt ist, der für die Entscheidung über die Steuerfestsetzung zuständig ist (BFH-Urteil vom 11.12.1984 VIII R 131/76, BStBl II 1985, 354, 3. c) der Gründe m. w. N.; BFH-Beschlüsse vom 21.09.2015 X B 58/15, BFH/NV 2016, 48, II. 1. der Gründe; vom 27.06.2018 X R 17/17, BFH/NV 2019, 97, 1. a) der Gründe m. w. N.). Diese Voraussetzungen der Bindungswirkung liegen im Streitfall vor.

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Die am 10.1.2018 anlässlich der Schlussbesprechung getroffene tatsächliche Verständigung zwischen dem Kläger als Steuerpflichtigem und dem Beklagten ist formell ordnungsgemäß zustande gekommen. Der beiderseitige Rechtsbindungswille geht aus dem schriftlichen Protokoll mit den Unterschriften vom Kläger persönlich und von Frau W als beim Beklagten für die Steuerfestsetzung zuständige Sachgebietsleiterin hervor. Unbeachtlich ist, dass sich der Kläger im Nachhinein nicht ausreichend beraten fühlt. Die hier vorliegende Schriftform der tatsächlichen Verständigung musste für den Kläger entsprechende Warnfunktion haben. In der Vorbemerkung unter A.3. der tatsächlichen Verständigung wurde der Kläger auch über die Rechtswirkungen einer solchen tatsächlichen Verständigung umfassend belehrt. Zudem war der Kläger bei Abschluss der tatsächlichen Verständigung anwaltlich beraten.

44

Die hier getroffene tatsächliche Verständigung bezieht sich nicht auf Rechtsfragen. Sie ist nur im Hinblick auf eine erschwerte Sachverhaltsermittlung in Bezug auf eine nicht ordnungsgemäße Buch- und Kassenführung geschlossen worden. Es bestehen für den Senat keine Zweifel am Vorliegen einer erschwerten Sachverhaltsermittlung. Es lag nach den Feststellungen des Prüfers eine nicht ordnungsgemäße Buch- und Kassenführung vor. Der Kläger hat auch seine nach § 22 UStG obliegenden Aufzeichnungspflichten nur unvollständig erfüllt. Denn ein Abgleich mit dem Bankkonto ergab, dass Umsätze offenbar teils gar nicht erfasst waren. Außerdem waren Eingangsrechnungen erfasst worden, denen nach den Feststellungen des Prüfers keine Leistungen zugrunde lagen.

45

Die tatsächliche Verständigung hat schließlich auch nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis geführt. Insbesondere sind hier bei Würdigung der Gesamtumstände nach Aktenlage keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Kläger Umsätze in Höhe der vereinbarten Zuschätzungen nicht hätte erwirtschaften können bzw. nicht erwirtschaftet hat.

46

b) Der Beklagte durfte zusätzlich zu diesen Umsatzzuschätzungen aber nicht weitere Umsätze i.H.v. 16.697,62 € zzgl. 3.172,55 € Umsatzsteuer (19 %) berücksichtigen, die sich für den Beklagten nach Auswertung der Bankunterlagen ergeben hatten.

47

Die Bindungswirkung einer tatsächlichen Verständigung tritt für die von ihr erfassten Abreden ein. Was einvernehmlicher Inhalt der tatsächlichen Verständigung ist, muss nach allgemeinen Auslegungsregeln ermittelt werden.

48

Die im Streitfall getroffene, bindende tatsächliche Verständigung vom 10.01.2018 umfasste gemäß ihres Wortlauts auch die Mehrumsätze, die sich nach Auswertung der Bankunterlagen ergeben haben. Dem Wortlaut der im Streitfall getroffenen tatsächlichen Verständigung kann gerade nicht entnommen werden, dass neben den Zuschätzungen noch weitere zusätzliche Transportumsätze erfasst werden sollten. Ausweislich Punkt B.1. der tatsächlichen Verständigung vom 10.01.2018 erfolgte diese hinsichtlich erheblicher Mängel in der Buch- und Kassenführung. Zu den erheblichen Mängeln in der Buch- und Kassenführung gehört auch eine Nichterfassung von Umsätzen in der Buchführung, also auch die Nichterfassung von Umsätzen, deren Entgelt auf dem Bankkonto vereinnahmt wurde. Soweit es unter Punkt B.2 der tatsächlichen Verständigung weiter heißt, dass hinsichtlich der o.a. strittigen Punkte aufgrund der unvollständigen Erfassung der vereinnahmten Erlöse in der Buchführung die im Weiteren aufgeführten Zuschätzungen vorgenommen werden, umfasst dies vom Wortlaut her ebenfalls die vom Kläger nicht erfassten Umsätze, deren Entgelt auf dem Bankkonto vereinnahmt wurde. Denn insoweit liegt eine unvollständige Erfassung vereinnahmter Erlöse vor.

49

Unmaßgeblich sind Vorstellungen und Vorbesprechungen der Beteiligten, die nicht explizit Gegenstand der tatsächlichen Verständigung geworden sind; versteckte Einigungsmängel i.S.v. § 155 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) werden von einer getroffenen tatsächlichen Verständigung erfasst. Lediglich offene Einigungsmängel i.S.v. § 154 BGB können insoweit eine Bindung an die tatsächliche Verständigung ausschließen. Ein offener Einigungsmangel liegt im Streitfall nicht vor, da aus der getroffenen tatsächlichen Verständigung – wie bereits ausgeführt – nicht hervorgeht, dass neben der Zuschätzung von 10% der gebuchten Bruttoerlöse auch noch die durch Auswertung der Bankunterlagen ermittelten Transportumsätze i.H.v. brutto 19.870,17 € der Umsatzsteuer unterworfen werden sollten. Der Inhalt der tatsächlichen Verständigung ist eindeutig, die zu berücksichtigenden Besteuerungsgrundlagen (Zuschätzungen) werden unmissverständlich dargestellt.

50

Der Beklagte kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass tatsächliche Verständigungen im Allgemeinen nur für unklare Sachverhalte geschlossen würden und die zusätzlichen Transportumsätze in Höhe von brutto 19.870,17 € damit als klarer Sachverhalt neben der tatsächlichen Verständigung Berücksichtigung finden müssten. Denn in der vorliegenden tatsächlichen Verständigung wurde als unklarer Sachverhalt ohne Einschränkung die nicht ordnungsgemäße Buch- und Kassenführung bezeichnet. Dies umfasst demnach auch sämtliche nicht erfassten Umsätze.

51

Soweit der Beklagte meint, dass er mit der tatsächlichen Verständigung nicht auch eine Regelung für die sich als eindeutig darstellenden, durch Auswertung der Bankunterlagen ermittelten zusätzlichen Transporterlöse habe treffen wollen, ist dies wie ausgeführt der tatsächlichen Verständigung nicht zu entnehmen. Der an der Verständigung beteiligte Kläger musste die schriftlich niedergelegte Erklärung des anderen Teils (des Beklagten) nach der Verkehrsauffassung und nach Treu und Glauben nicht so verstehen, dass die Zuschätzungen neben die sich aus den Bankunterlagen ergebenden zusätzlichen Transporterlöse treten sollten. Zwar geht aus dem Aktenvermerk des Hauptzollamts über die Erörterung der Sach- und Rechtslage anlässlich der Schlussbesprechung vom 10.1.2018 hervor, dass auch über zusätzliche Transporterlöse von brutto 19.597,66 € gesprochen wurde. Es geht aber aus dem Aktenvermerk im Weiteren nicht hervor, dass die tatsächliche Verständigung diese gerade nicht mitumfassen sollte. So steht Punkt 3.e mit dem Wortlaut „Zur Beschleunigung des Besteuerungsverfahrens und zur Vermeidung von Rechtsstreitigkeiten unterzeichnete der Beschuldigte im Besteuerungsverfahren eine tatsächliche Verständigung auf der Grundlage der steuerlichen Ausführungen der USST“ erst hinter der Feststellung, dass es zusätzliche Transporterlöse gibt. Außerdem sind die angegebenen zusätzlichen Transportumsätze niedriger als die Zuschätzungsbeträge laut tatsächlicher Verständigung, so dass sie durchaus in der Zuschätzung von 30.000 € enthalten sein können. Schließlich stimmen die im Aktenvermerk des Hauptzollamts aufgeführten Beträge der zusätzlichen Transporterlöse nicht mit den im Umsatzsteuersonderprüfungsbericht aufgeführten Zahlen überein, was zeigt, dass selbst der Prüfer offenbar vom Besprechungsergebnis abgewichen ist. Auch Tz. 2.4 des Prüfungsberichts vom 19.1.2018 ist vom Wortlaut her unklar. Es geht hieraus nicht deutlich hervor, dass die dort als noch nicht versteuert aufgeführten Geldeingänge nicht in der Zuschätzung laut tatsächlicher Verständigung enthalten sind.

52

Soweit der Beklagte bei Abschluss der tatsächlichen Verständigung über deren Inhalt im Irrtum war oder eine Erklärung dieses Inhalts überhaupt nicht abgeben wollte (§ 119 Abs. 1 BGB), fehlt es insoweit an einer Anfechtungserklärung seitens des Beklagten.

53

Da aufgrund der Beweisfunktion einer tatsächlichen Verständigung nur Besteuerungsgrundlage sein kann, was von der tatsächlichen Verständigung umfasst ist und nicht auch Vorstellungen und Vorbesprechungen der Beteiligten, und der Beklagte die tatsächliche Verständigung auch nicht angefochten hat, konnte das Gericht von der Vernehmung des Umsatzsteuersonderprüfers Herrn O als Zeugen über die Umstände beim Abschluss und über den Inhalt der tatsächlichen Verständigung absehen.

54

c) Die Kürzung des Vorsteuerabzugs stellt sich als rechtmäßig dar. Zur Versagung des Vorsteuerabzugs aus festgestellten Scheinrechnungen hat der Kläger nichts vorgetragen, obwohl ihn die Feststellungslast für den Vorsteuerabzug trifft.

55

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Der Senat hat davon abgesehen, dem Kläger die Kosten des Verfahrens gemäß § 137 FGO auch insoweit aufzuerlegen, wie er in der Sache obsiegt hat. Zwar hätte der Kläger bereits im Einspruchsverfahren Tatsachen geltend machen können und sollen, doch hätte hierdurch das Klageverfahren nicht vermieden werden können, da der Beklagte der Klage auch im Klageverfahren nicht abgeholfen hat.

56

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.