1

G r ü n d e

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Die Beschwerde hat Erfolg. Der Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung nach § 80 Abs. 5 VwGO ist zulässig und begründet, weil ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Abgabenfestsetzung im Sinne des entsprechend anzuwendenden § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO bestehen. Nach gegenwärtigem Sach- und Streitstand sind die angefochtenen Bescheide jedenfalls deshalb rechtswidrig, weil die Antragstellerin als Entrichtungspflichtige nur durch Haftungsbescheide herangezogen werden durfte.

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Die Antragstellerin hat zumindest der Sache nach gerügt, sie könne als Entrichtungspflichtige durch die Antragsgegnerin nicht unmittelbar im Wege der Steuerfestsetzung, sondern nur im Wege der Haftung herangezogen werden. Dies trifft zu (1.). Haftungsbescheide hat die Antragsgegnerin vorliegend aber nicht erlassen (2.).

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1. Die in § 5 Abs. 2 und § 7 Abs. 2 KfAS vorgesehene Entrichtungspflicht des Betreibers des Beherbergungsbetriebs ist im Lichte der Regelung in § 12 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b KAG i.V.m. § 43 Satz 2 AO auszulegen. Steuerentrichtungspflichtiger in deren Sinne ist derjenige Beteiligte des Steuerrechtverhältnisses, der kraft Gesetzes verpflichtet ist, die von einem anderen geschuldete Steuer einzubehalten und für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten. Er ist zwar nach § 33 Abs. 1 AO Steuerpflichtiger aber nicht zugleich Steuerschuldner, sondern schuldet nur die Abführung der Steuer des Dritten. Der Entrichtungsanspruch des Fiskus ist daher auch nicht mit einem Steueranspruch i.S.d. § 37 Abs. 1 AO gleichzusetzen. Das Gesetz sieht demgemäß auch keine Inanspruchnahme des Entrichtungspflichtigen durch einen Steuerentrichtungs(schuld-)bescheid vor.

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OVG NRW, Beschluss vom 13. Februar 2018- 14 A 1866/17 -, NWVBl 2018, 242, juris Rn. 7 f. (m.w.N.).

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Dies gilt unabhängig davon, ob der Entrichtungspflichtige die Steuer - wie hier - zwar beim Steuerschuldner einkassiert hat, sie aber nicht abführt, oder ob er sie bereits nicht eingezogen hat. Entsprechendes gilt für sonstige Pflichtverletzungen etwa im Zusammenhang mit der Abgabe der Steuererklärung.

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Vor diesem Hintergrund kann schon von vornherein nicht - wie das Verwaltungsgericht ausgeführt hat - § 9 Satz 2 KfAS Ermächtigungsgrundlage für einen Verwaltungsakt sein, durch den eine „Steuerentrichtungsschuld“ festgesetzt wird, ohne dass es sich um einen Steuerbescheid nach § 155 AO oder einen sonst in der Abgabenordnung vorgesehenen Verwaltungsakt handelt. Abgesehen davon kann eine Steuersatzung allein ohne gesetzliche Ermächtigung keine Grundlage zum Erlass eines belastenden Verwaltungsaktes sein. Die Beklagte scheint der Auffassung zu sein, die gesetzliche Ermächtigung zum Erlass einer Steuersatzung nach den §§ 1 ff. KAG berechtige sie dazu, ein Steuerrechtsgebiet auch unter Eingriff in Freiheit und Eigentum bis zur Grenze des verfassungsrechtlich Zulässigen zu gestalten und insbesondere satzungsrechtliche Ermächtigungen für den Erlass von Zahlungsverwaltungsakten zu schaffen. Das ist falsch. Eine kommunale Satzung bedarf für freiheitseingreifende Regelungen einer speziellen gesetzlichen Ermächtigung, die gegebenenfalls durch Auslegung der Ermächtigungsnorm zu gewinnen ist. Die allgemeine Satzungsermächtigung reicht nicht aus.

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Erichsen, Kommunalrecht des Landes Nordrhein-Westfalen, 2. Aufl., § 8 A; Waechter, Kommunalrecht, 2. Aufl., Rn. 475.

9

Für die hier in Rede stehende Steuersatzung kommen als solche Ermächtigungsnormen namentlich § 3 Abs. 3 KAG und die in § 12 KAG in Bezug genommenen Vorschriften der Abgabenordnung in Betracht. § 3 Abs. 3 KAG wie auch § 12 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b KAG i.V.m. § 43 Satz 2 AO erlauben zwar die Begründung einer Steuerentrichtungspflicht. Zur Festsetzung einer „Steuerentrichtungsschuld“ ermächtigen aber - wie bereits ausgeführt - weder die nach § 12 KAG anwendbaren Vorschriften der Abgabenordnung noch spezielle Normen des Kommunalabgabengesetzes.

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OVG NRW, Beschluss vom 13. Februar 2018- 14 A 1866/17 -, NWVBl 2018, 242, juris Rn. 10.

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Durch Bescheid geltend machen kann die Antragsgegnerin vorliegend demzufolge allein den inzwischen in § 5 Abs. 4 KfAS vorgesehenen Haftungsanspruch. Diese Sichtweise liegt erkennbar auch der gesetzlichen Regelung in § 3 Abs. 4 KAG zugrunde.

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Vgl. LT-Drs. 16/9067, S. 4.

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Verfahrensmäßig kann dies jedenfalls durch einen Haftungsbescheid nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe b KAG i.V.m. § 191 AO geschehen. Von der Möglichkeit, den materiellen Haftungsanspruch stattdessen auch im Wege der Steuerfestsetzung durch einen sogenannten Nachforderungsbescheid nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe b KAG i.V.m. § 167 Abs. 1 Satz 1 AO geltend zu machen,

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vgl. dazu OVG NRW, Beschluss vom 13. Februar 2018 - 14 A 1866/17 -, NWVBl 2018, 242, juris Rn. 21 f.,

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kann die Antragsgegnerin hingegen keinen Gebrauch machen, weil sie in ihrer Satzung keine Verpflichtung zur Steueranmeldung durch den Entrichtungspflichtigen vorgesehen hat. Ihr kommt deshalb im Übrigen auch nicht zugute, dass eine Steueranmeldung des Entrichtungspflichtigen als fingierter Festsetzungsbescheid nach § 168 Satz 1 AO unmittelbar gegen diesen wirkt.

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Vgl. BFH, Urteil vom 8. April 2014 - I R 51/12 -, BFHE 246, 7, juris Rn. 14; Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand April 2018, § 168 AO Rn. 2.

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2. Bei den angefochtenen Bescheiden handelt es sich nicht um Haftungsbescheide nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe b KAG i.V.m. § 191 AO.

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Da Haftungsschuld und Steuerschuld wesensmäßig verschieden sind, muss eindeutig erkennbar sein, ob der Adressat als Haftungsschuldner in Anspruch genommen wird.

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Vgl. etwa BFH, Urteil vom 11. Oktober 1989- I R 139/85 -, BFH/NV 1991, 497, juris Rn. 17.

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Den angefochtenen Bescheiden lässt sich indes nicht entnehmen, dass sie als solche nach § 191 AO ergehen sollten. Vielmehr sind sie ausdrücklich als Kulturförderabgabebescheide bezeichnet, mit denen dem Tenor nach „die Kulturförderabgabe … festgesetzt“ wird. Weder in den Bescheiden selbst noch in dem Widerspruchsbescheid wird die materielle Grundlage für den Haftungsanspruch, nämlich § 5 Abs. 4 KfAS, auch nur erwähnt.

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Eine Umdeutung der angefochtenen Bescheide in Haftungsbescheide scheidet aus.

22

Vgl. Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand Februar 2018, § 191 AO Rn. 110 (m.w.N.).

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3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

24

Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 53 Abs. 2 Nr. 2, § 52 Abs. 1 GKG.

25

Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 5, § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).